Debitori non sottoposti a procedure concorsuali. Le perdite deducibili anche senza azioni esecutive infruttuose

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Debitori non sottoposti a procedure concorsuali. Le perdite deducibili anche senza azioni esecutive infruttuose

La sentenza 17.1.2022 n. 1147, la Corte di Cassazione ha affermato che, al di fuori delle ipotesi di deducibilità ex lege, per dedurre le perdite su crediti vantati verso debitori diversi da quelli assoggettati a procedure concorsuali e istituti assimilati, non è necessario che il creditore provi di: i) essersi positivamente attivato per conseguire una dichiarazione giudiziale dell’insolvenza del debitore e, quindi, il suo assoggettamento ad una procedura concorsuale; ii) aver infruttuosamente esperito azioni esecutive. Infatti, la perdita può risultare anche da altri elementi certi e precisi. Nel caso di specie, invece, i giudici di secondo grado, escludendo la deducibilità della perdita esclusivamente in ragione del mancato esercizio dell’azione esecutiva, non hanno fatto corretta applicazione di tale principio.  
Premessa

Con la sentenza 17.1.2022 n. 1147, la Corte di Cassazione si sofferma sulle condizioni che legittimano la deducibilità delle perdite su crediti vantati verso debitori diversi da quelli assoggettati a procedure concorsuali e istituti assimilati.

In tale ambito confluiscono, in particolare (circ. Agenzia delle Entrate 1.8.2013 n. 26, § 2):

  • sia le perdite per inesigibilità determinate internamente, tramite un processo di stima: in questo caso, il credito permane nella sfera giuridica e patrimoniale del creditore e rimane iscritto, pur se decurtato (o, al limite, azzerato), nell’attivo del relativo Stato patrimoniale o, comunque, nei libri o registri relativi all’impresa;
  • sia le perdite che emergono nel contesto di un atto realizzativo: in tale ipotesi, la titolarità giuridica del credito è trasferita o estinta e, di norma, il credito è cancellato sia dal bilancio, sia dai libri e registri dell’impresa.
Per quanto la vicenda oggetto di giudizio risalga al 2004 e, dunque, a un periodo d’imposta anteriore alle nuove ipotesi di deducibilità “automatica” introdotte prima dal DL 83/2012 e poi dal DLgs. 147/2015, la sentenza resta comunque attuale per tutti gli altri casi.
Debitori non soggetti a procedure concorsuali

Ai sensi dell’art. 101 co. 5 del TUIR, in caso di debitori non assoggettati a procedure concorsuali, le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi.

In pratica, la norma in esame si rende applicabile solo in presenza di una perdita su crediti considerata “definitiva” (circ. Agenzia delle Entrate 10.5.2002 n. 39). A tal fine, la “definitività” di una perdita è rinvenibile allorché si possa escludere l’eventualità che in futuro il creditore riesca a realizzare, in tutto o in parte, la partita creditoria.   Diversamente, nel caso in cui sia possibile ritenere che l’inesigibilità del credito rappresenti una condizione solo temporanea, non sussistono i requisiti di “definitività” della perdita e la stessa rientra nella categoria delle perdite “potenziali” (circ. Agenzia delle Entrate 1.8.2013 n. 26, § 3).

Gli elementi certi e precisi, atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono “in ogni caso” quando, in alternativa (art. 101 co. 5 del TUIR):

  • il credito è di modesta entità (cioè, di importo non superiore a 5.000,00 euro, per le imprese con un volume d’affari o ricavi non inferiori a 100.000.000,00 di euro, o a 2.500,00 euro, per le altre imprese) ed è decorso un periodo di 6 mesi dalla scadenza del pagamento;
  • il diritto alla riscossione del credito è prescritto;
  • i crediti sono cancellati dal bilancio in applicazione dei principi contabili.
Al di fuori di queste ipotesi, la deducibilità della perdita va dimostrata secondo le regole generali.
Individuazione degli elementi certi e precisi

Con la sentenza in commento, la Corte di Cassazione afferma che una perdita su crediti è rinvenibile quando il debitore non paga volontariamente e il credito non risulta attuabile coattivamente attraverso gli strumenti che l’ordinamento mette a tal fine a disposizione.

Tuttavia, secondo i giudici di legittimità, ai fini della deducibilità non è necessario che il creditore provi di:

  • essersi positivamente attivato per conseguire una dichiarazione giudiziale dell’insolvenza del debitore e, quindi, il suo assoggettamento a una procedura concorsuale;
  • aver infruttuosamente esperito azioni esecutive.

Infatti, la perdita può risultare anche da altri elementi certi e precisi.

Nel caso di specie, invece, i giudici di secondo grado, escludendo la deducibilità della perdita esclusivamente in ragione del mancato esercizio dell’azione esecutiva, non hanno fatto corretta applicazione di questo principio.

Con riferimento alle perdite determinate tramite un processo valutativo interno (come nella fattispecie oggetto di giudizio), la circ. Agenzia delle Entrate n. 26/2013 (§ 3) ha precisato che la “definitività” della perdita può essere verificata solo in presenza di uno stato oggettivo di insolvenza non temporanea del debitore, riscontrabile qualora la situazione di illiquidità finanziaria e incapienza patrimoniale del debitore sia tale da fare escludere la possibilità di un futuro soddisfacimento della posizione creditoria.

In proposito, possono rientrare tra gli elementi probatori:

  • un decreto accertante lo stato di fuga, di latitanza o di irreperibilità del debitore;
  • la denuncia di furto d’identità da parte del debitore ex art. 494 c.p.;
    • la persistente assenza del debitore ai sensi dell’art. 49 c.c.;
    • i documenti attestanti l’esito negativo di azioni esecutive attivate dal creditore (ad esempio, il verbale di pignoramento negativo), sempre che l’infruttuosità delle stesse risulti anche sulla base di una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore, assoluta e definitiva (secondo la ris. Agenzia delle Entrate 23.1.2009 n. 16, la temporanea illiquidità del debitore non è condizione sufficiente per riconoscere la deducibilità della perdita, anche se poi seguita da pignoramento infruttuoso);
    • la dimostrazione, sulla base di idonea documentazione e a corredo di ripetuti tentativi di recupero senza esito, che il debitore si trova nell’impossibilità di adempiere per un’oggettiva situazione di illiquidità finanziaria e incapienza patrimoniale e che, pertanto, è sconsigliata l’instaurazione di procedure esecutive.
Relativamente all’ultimo punto, possono rilevare: le lettere di legali incaricati della riscossione del credito (Cass. 16.3.2001 n. 3862);le relazioni negative rilasciate dalle agenzie di recupero crediti di cui all’art. 115 del TULPS in ipotesi di mancato successo nell’attività di recupero, sempre che nelle stesse sia obiettivamente identificabile il credito oggetto dell’azione di recupero, l’attività svolta per recuperare tale credito e le motivazioni per cui l’inesigibilità sia divenuta definitiva a causa di un’oggettiva situazione di illiquidità finanziaria e incapienza patrimoniale del debitore.
 Lo Studio rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento e approfondimento.

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